編者按：

本文系《人民法院報》刊登第五期“控辯審學四方談”研討會成果，圍繞三類高發(fā)危害稅收征管刑事案件定性爭議研討，梳理三類案件裁判傾向性觀點：

一、富余票虛開增值稅專票定性：

企業(yè)因散戶購貨未索票形成閑置銷項發(fā)票，無真實交易對外開票牟利。研討共識：

1、 遵循主客觀統(tǒng)一，結(jié)合開票方事前共謀、受票方發(fā)票用途定罪名：明知受票方騙抵稅款→虛開專票共犯；明知對方偷稅→逃稅共犯 ；

2、 長期面向不特定主體虛開富余票、收取高額開票費、無法逐一核查下游用票目的，按非法出售增值稅專用發(fā)票罪定罪；行為人可舉證抗辯。

二、依托稅收洼地財政返還虛開發(fā)票定性：

利用地方稅款返還招商政策注冊空殼企業(yè)，虛構(gòu)業(yè)務(wù)開票收手續(xù)費，套取地方財政補貼，分人力資源、網(wǎng)絡(luò)貨運兩類典型案例。研討意見：

1、 騙取地方財政補助資金≠稅款，部分觀點認定詐騙罪；

2、 多數(shù)意見：受票方憑發(fā)票全額抵扣進項，造成國家增值稅流失風險，屬涉稅犯罪；下游用途難以查實、長期倒賣發(fā)票牟利的，可定非法出售增值稅專用發(fā)票罪。

三、為逃稅虛開發(fā)票案件定性（含專票、普票）

企業(yè)找第三方虛開發(fā)票列支成本少繳稅款，案發(fā)后大多補繳稅款、滯納金、接受行政處罰，符合逃稅罪不予追責條件。核心爭議在于：目的行為免刑后，手段虛開發(fā)票行為是否單獨定罪。傾向性裁判規(guī)則：

1、 原則從寬：補繳稅款受處罰、不追究逃稅刑責的，不再單獨以虛開發(fā)票罪追責，鼓勵主動補繳稅款；

2、 例外入刑：長期大額虛開、稅款損失巨大、社會影響惡劣，可單獨追究虛開發(fā)票刑責。

四、整體司法裁判思路

審理涉稅犯罪堅守主客觀一致、罪責刑相適應(yīng)原則，對虛開類罪名合理限縮適用，精準區(qū)分此罪彼罪，平衡追征稅款與刑罰懲戒。

2026年5月8日，由中國刑法學研究會、最高人民法院刑四庭、上海市高級人民法院、重慶市高級人民法院指導，上海市第一中級人民法院、重慶市第一中級人民法院、華東政法大學、西南政法大學聯(lián)合主辦的第五期“刑事知行研討·控辯審學四方談”活動在西南政法大學舉行。本次研討會聚焦“涉危害稅收征管刑事案件法律適用問題”，結(jié)合典型案例進行研討，現(xiàn)將研討內(nèi)容整理如下：
　　議題一：利用富余票虛開增值稅專用發(fā)票行為的定性
　　案例1：2015年至2024年，孫某在擔任甲鋼鐵公司業(yè)務(wù)員期間，通過甲鋼鐵公司與乙鋼貿(mào)公司等多家受票企業(yè)以偽造購銷合同、資金虛假走賬等方式，向受票企業(yè)虛開稅率為13%至17%不等的增值稅專用發(fā)票，并收取票面金額9%的開票費。其間，甲鋼鐵公司共收取開票費7000余萬元。其中，甲鋼鐵公司部分業(yè)務(wù)系散戶購買鋼材，因未索要發(fā)票而富余了銷項發(fā)票。
案例2：2021年起，錢某利用其經(jīng)營的丙化工公司向多家大型國有成品油銷售企業(yè)采購成品油、加油卡，并指使他人進行不帶票銷售，使得丙化工公司富余了銷項發(fā)票。其后，錢某再指使他人通過丙化工公司向下游企業(yè)虛開成品油增值稅專用發(fā)票，并收取票面金額8%的開票費。其間，丙化工公司共收取開票費5000余萬元。
富余票是指企業(yè)按實際銷售額申報納稅，但因部分消費者未索取發(fā)票，導致企業(yè)申報的銷項發(fā)票金額大于實際開票的銷項發(fā)票金額，由此產(chǎn)生相應(yīng)的富余銷項發(fā)票。富余票可能來源于企業(yè)自然經(jīng)營活動，但若企業(yè)將富余票開具給無真實交易的第三方用于虛增成本、抵扣稅款等，則屬于虛開行為。對于利用富余票虛開增值稅專用發(fā)票，目前尚未形成明確的裁判規(guī)則。針對案例1和案例2，第一種觀點認為，孫某、錢某的行為構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。將富余票虛開給他人實質(zhì)上是將不可抵扣稅款的增值稅專用發(fā)票用于抵扣稅款，可能造成增值稅被騙損失。第二種觀點認為，孫某、錢某的行為構(gòu)成非法出售增值稅專用發(fā)票罪。富余票的開票方主觀上對受票方是逃稅還是騙抵稅款等一般持放任態(tài)度，其虛開富余票并收取開票費，屬變相出售增值稅專用發(fā)票。第三種觀點認為，孫某、錢某的行為定性受制于受票方的行為性質(zhì)。若受票方將虛開的增值稅專用發(fā)票用于騙抵稅款，雙方構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪的共犯；若受票方用于逃稅，則雙方構(gòu)成逃稅罪的共犯。
前述案例發(fā)生爭議與開票、受票鏈條未進行整體統(tǒng)一評價有關(guān)。經(jīng)研討，形成以下傾向性意見：
第一，開票方虛開富余票的行為定性在一定程度上受制于受票方的行為，需全面查實上下游的主客觀事實。應(yīng)盡量查清受票方取得發(fā)票的目的和具體用途，是用于騙抵增值稅、逃稅還是虛增成本、虛增業(yè)績等；應(yīng)準確判斷開票方是否與受票方存在事前通謀，是否明知受票方騙稅、逃稅，還是對增值稅專用發(fā)票用途持放任態(tài)度等。
第二，虛開富余票的認定應(yīng)堅持主客觀相一致原則，盡可能保持開票與受票鏈條前后環(huán)節(jié)評價的一致性。開票方明知受票方逃稅而虛開富余票的，可構(gòu)成逃稅罪的共犯；明知受票方騙稅而虛開的，則雙方一般屬于虛開增值稅專用發(fā)票罪的共犯。
第三，對于長期向不特定對象虛開富余票并收取高額開票費的行為，可考慮按照非法出售增值稅專用發(fā)票罪處理。案例1和案例2即與此類似，該情形下司法機關(guān)受客觀條件所限，一般難以逐一查實受票方的增值稅專用發(fā)票用途。開票方不關(guān)注受票方交易的真實性，亦不關(guān)心增值稅是否被受票方騙抵，長期、反復、任意虛開增值稅專用發(fā)票，牟取不法利益，可以非法出售增值稅專用發(fā)票罪依法懲處。同時應(yīng)注意允許行為人提出反證，證明其有合理理由相信受票方不會使用虛開的增值稅專用發(fā)票騙抵稅款。
　　議題二：利用稅收洼地財政補助政策虛開增值稅專用發(fā)票行為的定性
　　案例3：A省B縣對入駐該縣招商園區(qū)的企業(yè)有按照實繳稅款30%比例返現(xiàn)獎勵的優(yōu)惠政策，鄭某遂在該縣注冊成立丁人力資源公司。經(jīng)營中，丁人力資源公司應(yīng)C省D縣戊公司等受票企業(yè)要求，將實際向受票企業(yè)員工代發(fā)的工資，虛構(gòu)為服務(wù)費用，向受票企業(yè)虛開增值稅專用發(fā)票，并收取票面金額12%的開票費。丁人力資源公司還隱瞞上述事實，從A省B縣招商園區(qū)申領(lǐng)財政補助。其間，丁人力資源公司虛開增值稅專用發(fā)票價稅合計7.2億余元，稅額4000余萬元，申領(lǐng)財政補助1000余萬元。
案例4：E省F市對網(wǎng)絡(luò)貨運業(yè)務(wù)有按照實繳稅款50%比例進行財政補助的政策，汪某遂在該市注冊成立己公司。己公司取得網(wǎng)絡(luò)貨運資質(zhì)后，將受票企業(yè)通過個體戶已完成運輸?shù)倪\單信息或者偽造的運單信息錄入己公司的網(wǎng)絡(luò)貨運平臺系統(tǒng)，向受票企業(yè)虛開稅率為9%的增值稅專用發(fā)票，并收取票面金額5%的開票費。其間，己公司向500余家受票企業(yè)虛開增值稅專用發(fā)票價稅合計7億余元，稅額6000余萬元。因財政補助僅兌現(xiàn)1500余萬元，己公司資金周轉(zhuǎn)困難，尚拖欠增值稅等稅費及滯納金1500余萬元。
利用稅收洼地財政補助政策虛開增值稅專用發(fā)票行為的定性，長期存在爭議。針對案例3和案例4，第一種觀點認為，鄭某、汪某的行為構(gòu)成詐騙罪。鄭某開具增值稅專用發(fā)票時已全額繳納稅款，不會造成國家增值稅損失；汪某拖欠稅款是因開票地拖欠財政補助所致，汪某沒有騙稅的主觀故意，其行為均不構(gòu)成危害稅收征管犯罪。鄭某、汪某虛構(gòu)業(yè)務(wù)騙取地方財政補助，其行為構(gòu)成詐騙罪。第二種觀點認為，鄭某、汪某的行為構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。向鄭某、汪某發(fā)放財政補助的開票地實際并無損失，甚至有所獲利，稅源地實際遭受損失，鄭某、汪某的行為不構(gòu)成詐騙罪。鄭某、汪某因已獲取財政補助，實質(zhì)上未足額實繳增值稅，受票方卻以此全額抵扣，存在國家增值稅被騙風險，其行為均構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。第三種觀點認為，鄭某、汪某的行為構(gòu)成非法出售增值稅專用發(fā)票罪。鄭某、汪某收取開票費后，長期、持續(xù)向他人虛開增值稅專用發(fā)票，其公司已異化為倒賣發(fā)票的平臺，該行為本質(zhì)上是把增值稅專用發(fā)票當作商品出售，可以非法出售增值稅專用發(fā)票罪論處。
前述案例爭議的本質(zhì)在于利用稅收洼地財政補助政策虛開增值稅專用發(fā)票行為侵害的是國家稅收利益還是財產(chǎn)所有權(quán)。經(jīng)過研討，達成部分共識，但仍尚存意見分歧。具體如下：
有觀點認為，該行為應(yīng)以詐騙罪論處。鄭某、汪某所騙取的財產(chǎn)雖然與其公司繳納的稅收直接關(guān)聯(lián)，但畢竟不是稅款本身，而是稅款入庫后的財政資金，兩人騙取財政資金的行為構(gòu)成詐騙罪。還有觀點認為，該行為應(yīng)以危害稅收征管犯罪論處。向鄭某、汪某發(fā)放財政補助的開票地實際并無損失，甚至還因此獲得了稅收利益，因增值稅專用發(fā)票認證抵扣而遭受稅款損失的實際是稅源地，但稅源地又未因受騙而發(fā)放或同意開票地代為發(fā)放財政補助，故鄭某、汪某的行為不構(gòu)成詐騙罪。鄭某、汪某因已獲取財政補助，實質(zhì)上未足額實繳增值稅，受票方卻以此全額抵扣，必然會造成國家增值稅損失或受損危險。關(guān)于具體定性，其中有同志認為，應(yīng)在查清受票方是將增值稅專用發(fā)票用于逃稅還是騙抵稅款后，對開票方以逃稅罪或虛開增值稅專用發(fā)票罪的共犯論處。也有同志認為，結(jié)合司法實際，在受票方的發(fā)票用途確實難以查實的情形下，對于收取開票費后，長期、持續(xù)向他人虛開增值稅專用發(fā)票，倒賣發(fā)票的，可以非法出售增值稅專用發(fā)票罪論處。此時，開票行為對市場經(jīng)濟的客觀危害超過單一受票行為，在相關(guān)受票行為是否構(gòu)成犯罪、具體構(gòu)成何罪難以逐一查實和認定的情況下，以非法出售增值稅專用發(fā)票罪重點懲處開票方，符合主客觀相一致原則和罪責刑相適應(yīng)原則。
　　議題三：以逃稅為目的虛開發(fā)票的行為定性
　　案例5：庚物流公司接受托運人的托運任務(wù)，自行尋找第三方個體貨運司機承運，在無真實業(yè)務(wù)情況下向辛貨運平臺公司支付6%的開票費，讓辛貨運平臺公司以“補錄單”形式為自己虛開稅率為9%的增值稅專用發(fā)票，價稅合計1000余萬元，稅額90余萬元，均已認證抵扣。案發(fā)后，庚物流公司已補繳稅款及滯納金。
案例6：封某系壬公司、癸公司實際經(jīng)營人。2012年至2017年，壬公司、癸公司在沒有真實業(yè)務(wù)的情況下，讓他人為自己虛開增值稅普通發(fā)票后入賬。其間，壬公司、癸公司接受虛開的增值稅普通發(fā)票價稅合計4億余元。案發(fā)前，壬公司已補繳全部稅款及滯納金，癸公司屬核定征收，無欠稅。
案例7：楚某系亥公司實際經(jīng)營人。因亥公司經(jīng)營中缺少進項發(fā)票，楚某先后注冊多家空殼公司為亥公司虛開增值稅普通發(fā)票后入賬。2020年至2024年，亥公司接受上述空殼公司虛開的增值稅普通發(fā)票價稅合計4億余元。案發(fā)后，亥公司已補繳企業(yè)所得稅及滯納金。
受票企業(yè)利用虛開的增值稅專用發(fā)票、增值稅普通發(fā)票逃稅，能夠及時補繳應(yīng)納稅款、繳納滯納金、接受行政處罰，在對于逃稅罪不予追究刑事責任的情況下，能否認定其手段行為構(gòu)成發(fā)票類犯罪，存在爭議。針對案例5、案例6和案例7，第一種觀點認為，庚物流公司、封某、楚某的行為構(gòu)成虛開發(fā)票罪。以逃稅為目的虛開增值稅專用發(fā)票，未利用增值稅專用發(fā)票騙抵稅款的核心功能，屬于虛開“刑法第二百零五條規(guī)定以外的其他發(fā)票”，與虛開增值稅普通發(fā)票行為均可認定為虛開發(fā)票罪，該手段行為危害發(fā)票管理秩序，具備獨立違法性，應(yīng)予定罪處罰。第二種觀點認為，對于庚物流公司、封某、楚某不應(yīng)追究刑事責任。在對于逃稅的目的行為尚不追究刑事責任的情況下，對于虛開發(fā)票的手段行為更不宜追究刑事責任。
前述案例爭議的本質(zhì)在于如何對逃稅目的行為和虛開發(fā)票手段行為合理、協(xié)調(diào)地追究刑事責任。經(jīng)研討，形成以下傾向性意見：
一方面，對于以虛開發(fā)票為手段實施逃稅的行為，若行為人補繳稅款及滯納金、接受行政處罰從而不追究逃稅罪刑事責任時，原則上不宜再單獨追究虛開發(fā)票罪的刑事責任。否則，行為人可能因被追究手段行為的刑事責任而拒絕補稅，不利于挽回國家稅款損失，影響刑事政策落地落實。
另一方面，作為例外情形，行為人長期虛開發(fā)票、造成稅款巨大損失或社會影響惡劣的，可予依法追究虛開發(fā)票罪的刑事責任。結(jié)合具體犯罪情節(jié)，對于庚物流公司尚可留有一定的出罪空間，而封某、楚某長期虛開增值稅普通發(fā)票，危害發(fā)票管理秩序和國家稅收安全，可考慮以虛開發(fā)票罪處理。
綜上所述，司法機關(guān)應(yīng)在“以審判為中心”的司法理念指引下，堅持主客觀相一致原則與罪責刑相適應(yīng)原則，聚焦虛開增值稅專用發(fā)票罪等法律適用難題進行“目的性限縮解釋”和“輕罪重罰糾偏”，全面查明主客觀事實，精準打擊稅收犯罪，切實服務(wù)高質(zhì)量發(fā)展?！緝?nèi)容來源：《人民法院報》作者：黃伯青,于書生,秦現(xiàn)鋒。如若侵權(quán)，請聯(lián)系刪除】