作者：稅法王如僧律師，原則上只辦涉稅案件，非稅勿擾。

最近，作者在學習最高法的全國法官培訓統編教材中,關于涉稅犯罪部分的論述，發現最高法對非法出售增值稅專用發票罪的態度，好像發生了變化，好像也要對非法出售增值稅專用發票罪進行一定程度限縮了。

這是一個非常好的信號。

現在的司法實務中，有一種非常不好的現象，那就是對開票方不定虛開增值稅專用發票罪了，而是定非法出售增值稅專用發票罪了，很多民營企業家紛紛中招，分分鐘被判了十年以上有期徒刑。

一

最高法在全國法官培訓統編教材中提出：“非法出售增值稅專用發票，是指行為人將增值稅專用發票當作商品予以販賣，其危害性不僅在于破壞增值稅專用發票管理秩序，更主要的是使被出售的發票所承載的稅款處于被騙抵的危險下，不具有該種危險的不能以該罪論處。從《刑法》第207條對該罪配置的法定刑可見，立法者認為其具有與虛開增值稅專用發票罪相當的社會危害性。”

最高法在2024年4號司法解釋中，認為非法出售增值稅專用發票罪是行為犯，只要沒有真實交易，收取了開票費，數額達到立案標準，就構成非法出售增值稅專用發票罪了。

可是根據統編教材的觀點，除了符合上述條件之外，還要求“發票所承載的稅款處于被騙抵的危險下”，這表明最高法不再認為非法出售增值稅專用發票罪是行為犯了，而是傾向于認為該罪是危險犯。

從這句話看，非法出售增值稅專用發票罪保護的法益分別是發票管秩序、國家的稅收利益。

不具有騙抵危險的，就不能認定構成非法出售增值稅專用發票罪，說明稅收利益是主要客體，發票管理秩序是次要客體，跟虛開增值稅專用發票罪的法益一模一樣。

需要指出來的是，這里使用的詞語是騙抵，騙抵是針對虛開增值稅專用發票罪而言的，這里的危險應該是受票方使用發票實施虛開增值稅專用發票罪的危險，如果受票方使用發票實施逃稅行為的，不具有騙抵的危險。

為什么要強調是騙抵呢？

最高法認為：“從《刑法》第207條對該罪配置的法定刑可見，立法者認為其具有與虛開增值稅專用發票罪相當的社會危害性。”

換一句話也就是說，非法出售增值稅專用發票罪的法定刑跟虛開增值稅專用發票罪一樣，非法出售增值稅專用發票罪的社會危害性跟虛開增值稅專用發票罪相當，如果是用于逃稅的，那這個社會危害性就比較小了，沒有必要適用非法出售增值稅專用發票罪進行打擊。

也就是說，最高法認為非法出售增值稅專用發票罪屬于重罪，不適宜擴大這個罪名的打擊范圍，只有社會危害性足夠大的非法出售增值稅專用發票行為，才可以考慮適用這個罪名進行打擊。

二

另外，統編教材還說到：“非法出售增值稅專用發票的行為，除出售空白票外，一般都按照受票方要求填寫受票方名稱和交易的品名、數量、金額、稅額等發票要素，因此必然也是不實開票行為；但行為人的獲利通常不是自己實現了騙抵稅款的目的；如果并非基于明知而幫助他人騙抵稅款的目的，則其亦不屬于《刑法》第205條的虛開行為的共犯。”

從這段話看，最高法依然認為非法出售增值稅專用發票罪里面的發票包括已經填寫的發票，在辯護過程中，強調非法出售增值稅專用發票罪里面的發票僅限于空白發票，估計很難被采納。

另外，統編教材還說到：“對于開票方來說，在與受票方沒有形成虛開增值稅專用發票犯罪共同故意的前提下，無論其是以“開票費”，還是以“稅點”等名義收取受票方錢財后開票，該行為本質都是將增值稅專用發票當作商品進行交易，故不符合一行為同時觸犯虛開增值稅專用發票罪和非法出售增值稅專用發票罪兩個罪名的想象競合，對此情形應以非法出售增值稅專用發票罪定罪處罰。在受票方基于騙抵稅款目的，開票方與之形成共同故意時，雙方可以構成虛開增值稅專用發票罪的共犯。”

從這段話看，最高法認為：

1.如果受票方構成虛開增值稅專用發票罪的，雙方密謀了，那開票方就定虛開增值稅專用發票罪；

2.如果受票方構成虛開增值稅專用發票罪，沒有密謀的，那開票方就定非法出售增值稅專用發票罪；

3.按照前面的論述，如果受票方的行為不構成虛開增值稅專用發票罪的，雙方沒有密謀的，那開票方的行為可能不具有騙抵稅款的危險，那開票方的行為可能不構成非法出售增值稅專用發票罪。

另外，統編教材還說到：

“司法機關應盡可能全面地收集證據材料，綜合認證判斷行為人主觀故意內容，若確定屬于“不以騙抵稅款為目的”的虛開增值稅專用發票的情形，是屬于專門實施發票違法犯罪的空殼公司之所為的，因多出于收取一定的“稅點”“開票費”之目的，對此原則上也可以非法出售增值稅專用發票罪論處。”

“沒有證據證明雙方有共同犯意的，無論受票方是否構成犯罪、構成何罪，對開票方（空殼公司）均可以按照非法出售增值稅專用發票罪定罪處罰。其中，對面向不特定對象、不問開票目的的“來者不拒型”空殼公司，以該罪堅決依法從嚴懲處。對于實體企業偶爾應客戶要求為之虛開發票，收取對價的行為，不宜以本罪論處。”

從這兩段話看，最高法認為：

1.危險犯的觀點僅適用于實體企業；

2.開票方是空殼公司，與受票方密謀了，受票方構成虛開增值稅專用發票罪的，開票方也定虛開增值稅專用發票罪；

3.開票方是空殼公司，與受票方密謀了，但是受票方不構成虛開增值稅專用發票罪的，開票方定非法出售增值稅專用發票罪；

4.開票方是空殼公司，沒有密謀的，無論受票方構成何罪，還是不構成犯罪，開票方都定非法出售增值稅專用發票罪。

5.這說明，如果開票方是空殼公司，最高法還是認為非法出售增值稅專用發票罪是行為犯，還是按照非法出售增值稅專用發票罪對其進行打擊。所謂的危險犯說，僅是對實體企業的一種優惠。

在涉稅犯罪案件，開票方是不是空殼公司就非常關鍵了，分分鐘就是十年以上還是緩刑的區別。